Data de publicação:06/03/2019
SUMÁRIO
|
Atualmente, além do velho e conhecido Imposto de Renda Retido na Fonte (arts. 714 a 717 do Decreto nº 9.580/18), tomadores e prestadores de serviços podem se deparar, também, com a retenção das contribuições PIS/PASEP, COFINS e CSLL (arts. 30 a 32 da Lei nº 10.833/03), assim como da contribuição previdenciária e, em alguns casos, até do ISS.
É bastante comum surgirem dúvidas sobre:
a) se um prestador de serviços ou um serviço específico está ou não sujeito a alguma retenção;
b) qual é o fato gerador da retenção;
c) a composição da base de cálculo da retenção, ou se há limites de dispensa da retenção, ou a alíquota aplicada;
d) a forma de cálculo;
e) a data de pagamento;
f) quando o prestador de serviços pode compensar o valor retido, etc.
Essas dúvidas podem ser minimizadas mediante a utilização de um sistema de contabilização dos serviços e das respectivas retenções, que concilie o sistema de informações do prestador ou do tomador dos serviços com as normas fiscais e contábeis.
O presente trabalho dá uma visão geral sobre o registro contábil das retenções e mostra alguns cuidados que, tanto o tomador dos serviços, quanto o prestador, devem tomar para a correta apropriação dos serviços, assim como para o controle e o recolhimento das retenções. Os procedimentos específicos devem ser pesquisados nos respectivos Cadernos de "Imposto de Renda, PIS/COFINS e Legislação", "Trabalho, Previdência e Legislação" e ICMS, IPI, ISS, Outros e Legislação", de acordo com sua natureza.
O tomador e o prestador de serviços devem se cercar de uma série de cuidados desde a contratação dos serviços até o respectivo pagamento. Os setores que solicitam ou que prestam serviços contábil e financeiro devem ter uma boa sintonia para que não haja nenhum equívoco nos procedimentos a serem tomados.
Uma das primeiras providências para o tomador dos serviços diz respeito à classificação contábil de acordo com a natureza do gasto. Deve-se evitar contas genéricas, como por exemplo "Serviços Tomados" ou "Serviços Diversos" e identificar o tipo de serviço, sempre que os valores forem relevantes. Atualmente, as empresas em geral, cada vez mais, tomam serviços de terceiros e em valores significativos. É comum vermos setores internos serem terceirizados e o volume de serviços tomados aumentar sensivelmente. Portanto, o plano de contas deve prever as rubricas dos diversos serviços tomados entre as despesas operacionais e os custos de produção, como por exemplo: Assessoria Contábil; Assessoria Jurídica, Serviços de Conservação e Limpeza; Serviços de Telemarketing ou de Televendas; Manutenção de Softwares; Segurança e Vigilância; Manutenção e Limpeza de Equipamentos Técnicos, etc.
Quando o volume de serviços tomados é relevante, a segregação, além de ser benéfica aos controles internos dos gastos efetuados, também auxilia na identificação do tipo de serviços e das retenções a que estejam sujeitos.
Outra medida importante é a de o prestador descrever adequadamente os serviços prestados na nota fiscal, de acordo com o que foi contratado e realizado. É imprescindível que a nota fiscal traga o serviço descrito de maneira clara, para que não haja dúvidas de interpretação, tanto pelo profissional que irá efetuar o registro, quanto pela autoridade fiscal que estiver fazendo vistas à escrituração e à documentação. Devemos lembrar, ainda, que o documento fiscal deve trazer descritas as retenções às quais o serviço está sujeito, aplicando-se o mesmo ao documento de cobrança.
Pedir as declarações de ME e EPP optante pelo SIMPLES Nacional quando os serviços forem prestados por pessoas jurídicas enquadradas nessas condições, é outra medida importante para saber se há ou não retenções na fonte. O prestador de serviços é obrigado a fornecer essas declarações espontaneamente, mas lembrá-lo evitará equívocos.
Quando os serviços forem prestados por pessoa física não inscrita, o tomador dos serviços deverá solicitar declaração de dependentes e de contribuintes da Previdência Social. Nesse caso não há a retenção das contribuições PIS/PASEP, COFINS e CSLL, mas o IRRF será calculado com base na tabela progressiva mensal vigente por ocasião do pagamento.
Por exemplo, podemos relacionar os serviços, os prestadores e as retenções correspondentes num quadro de controle conforme segue:
Descrição do Serviço Tomado
|
Prestador do Serviço
|
Optante pelo SIMPLES
|
Pessoa Física
|
Retenções
| |||||
IRRF
|
Contribuições
|
INSS
|
ISS
| ||||||
CSLL
|
PIS/PASEP
|
COFINS
| |||||||
Auditoria
|
Confere Tudo Ltda.
|
não
|
não
|
1,50%
|
1%
|
0,65%
|
3%
|
-
|
-
|
Treinamento
|
Ensina Tudo Ltda.
|
não
|
não
|
1,50%
|
1%
|
0,65%
|
3%
|
11%
|
-
|
Manutenção de Rede de Computadores
|
Network Ltda. - ME.
|
sim
|
não
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
Manutenção de Máquinas
|
Maquicerta Ltda. - ME
|
sim
|
não
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
| |
Assessoria Contábil
|
Escrita S.S. Ltda.
|
não
|
não
|
1,50%
|
1%
|
0,65%
|
3%
|
-
|
-
|
Assessoria Jurídica
|
E. Souza
|
não
|
sim
|
Tabela
Progressiva
|
-
|
-
|
-
|
-
|
2%
|
Nota Editorial
1ª) Com base nos arts. 775 a 784 do Decreto nº 9.580/18 (RIR/18), tanto o prestador quanto o tomador dos serviços têm suas responsabilidades nos recolhimentos dos tributos.
2ª) Para as atividades de manutenção máquinas e equipamentos, a retenção da contribuição previdenciária à alíquota de 11% será devida desde que o serviço seja prestado mediante cessão de mão de obra, conforme dispõe o art. 115 da Instrução Normativa RFB nº 971/09.
3ª) A partir de 01/01/2009, apenas as atividades sujeitas à adoção do Anexo IV (o que não inclui as atividades supramencionadas), constante na Lei Complementar nº 123/06, estão sujeitas à retenção previdenciária, desde que essas atividades estejam expressamente previstas nos arts. 117 e 118 da Instrução Normativa RFB 971/09;
4ª) A alíquota mínima de 2% relativa ao ISS foi definida pela Emenda Constitucional 37, que alterou o art. 156, § 3º, da Constituição Federal e incluiu o art. 88 ao Ato das Disposições Constitucionais Transitórias (ADCT);
Informações dessa natureza podem constar do cadastro do prestador de serviços, para que a informação não fique restrita e possa ser acessada pela contabilidade e pelo setor financeiro com maior agilidade.
Essas recomendações não são finitas, pois dentro dos sistemas de informação de cada empresa, sempre será possível melhorar o nível de controle e cercar-se de cuidados adicionais que garantam melhor qualidade e agilidade nos processos. Com elas, é possível traçar um perfil tanto do serviço quanto do prestador dos serviços ou do cliente.
Numa mesma nota fiscal de prestação de serviços poderá haver retenções na fonte de naturezas distintas. Nesses casos, deve-se reconhecer contabilmente as retenções de acordo com suas características e observar o seguinte:
a) INSS, o fato gerador é a emissão da nota fiscal;
b) IRRF, o fato gerador é o crédito ou o pagamento, ou o que ocorrer primeiro;
c) PIS-PASEP/COFINS/CSLL, o fato gerador é o pagamento;
d) ISS é necessário confirmar com a legislação do município.
Logo, as retenções serão reconhecidas:
a) pelo tomador dos serviços:
a.1) do INSS, junto com a apropriação do gasto incorrido;
a.2) do IRRF:
a.2.1) por ocasião do crédito, se esse ocorrer antes do pagamento;
a.2.2) por ocasião do pagamento, se esse ocorrer antes do crédito;
a.3) do PIS-PASEP/COFINS/CSLL, por ocasião do pagamento;
a.4) do ISS, de acordo com o que definir a legislação do município.
b) pelo prestador dos serviços:
b.1) do INSS, no momento da apropriação da receita correspondente;
b.2) do IRRF, por ocasião da efetiva prestação dos serviços;
b.3) do PIS-PASEP/COFINS/CSLL, por ocasião do recebimento ou da respectiva baixa da duplicata;
b.4) do ISS, de acordo com o que definir a legislação do município.
Nota Editorial
1ª) A soma de notas fiscais do mesmo contribuinte será efetuada apenas dentro do mesmo dia para efeito de recolhimento do IRRF.
2ª) Para as contribuições do PIS/PASEP, da COFINS e da CSLL observamos que ocorrendo mais de um pagamento para a mesma nota fiscal haverá o fracionamento da retenção das referidas Contribuições por cada pagamento efetuado e não no momento da emissão do documento fiscal.
A determinação do momento em que a contabilidade do prestador de serviços deve reconhecer o crédito pela retenção, apesar de parecer simples, requer a análise conjunta de aspectos técnicos e fiscais.
Tecnicamente, todo ativo deve ser reconhecido e avaliado de acordo com suas características e real capacidade de realização. Dessa maneira, numa primeira análise, pode-se afirmar que, ao prestar serviços, o contribuinte já sabe de antemão que os seus recebíveis sofrerão a retenção na fonte das contribuições e, portanto, seria possível cogitar o reconhecimento do registro por ocasião da emissão da nota fiscal de prestação de serviços, pois há expectativa de recebimento em dinheiro, assim como há expectativa da retenção na fonte.
Todavia, do ponto de vista fiscal, no que diz respeito ao IRRF e às Contribuições PIS/PASEP, COFINS e CSLL, o direito de aproveitamento da contribuição retida como crédito a compensar com os valores devidos, se dá apenas por ocasião da liquidação do título ou do recebimento à vista e da efetiva retenção, ou seja, o direito à compensação com os valores das contribuições devidas pela pessoa jurídica somente poderá ser exercido se ocorrer à retenção.
Se por um lado existe a expectativa potencial de realização do ativo, por outro há o impedimento legal de aproveitamento do crédito antes da efetiva retenção, que se dá por ocasião do recebimento.
Entendemos, portanto, que não é possível reconhecer a retenção como um ativo específico sem que haja o pleno direito do crédito. Fato que ocorre somente com o recebimento do título deduzido das retenções, ou seja, o ativo se modificará mediante um fato novo. Nesse caso, o mais recomendável é aguardar a efetiva ocorrência do fato, a retenção, para que ele seja registrado.
Haja vista as considerações feitas com relação ao momento do reconhecimento da retenção das contribuições, o fato de a legislação fiscal prever a possibilidade da retenção com base no crédito, assim considerado o registro contábil da fatura do prestador de serviços na contabilidade do tomador dos serviços, a linha de definição do momento para o registro continua sendo muito tênue, pois o tomador dos serviços não terá conhecimento formal do momento do crédito reconhecido pelo prestador dos serviços, ficando assim muito pouco provável que possa fazer o registro com segurança por ocasião do faturamento. Junta-se a isso a possibilidade de o tomador dos serviços não estar obrigado à manutenção da escrituração fiscal completa e utilizar-se de Livro Caixa.
Portanto, novamente o momento mais seguro e adequado para o reconhecimento do direito à compensação do valor retido na fonte é o do efetivo pagamento do título pelo tomador dos serviços, pelo valor líquido da retenção.
Veja que não há dúvida sobre a expectativa da retenção sobre os valores a receber pela prestação de serviços, pois a única possibilidade da não retenção é o não recebimento, e se houver dúvida sobre o recebimento, tecnicamente, deve-se provisionar a expectativa de perda, ou seja, constituir a famosa provisão para créditos de liquidação duvidosa - indedutível para fins fiscais. Mas o direito ao crédito somente existirá se ocorrer um evento subsequente: o pagamento com a retenção.
Pode-se argumentar que os valores a receber pela prestação de serviços não vão se efetivar plenamente, pois uma parcela será retida na fonte por conta das contribuições. Para solucionar esse impasse, é possível efetuar o registro dos valores a receber líquido das retenções e registrar o valor das contribuições em uma conta transitória, até que o direito ao crédito seja consumado. Todavia, essa prática tornará o controle complexo e dispendioso.
Se levarmos em conta que a retenção poderá ser compensada com os valores devidos, a condição de ativo dos valores a receber não será perdida, pois os valores retidos reduzirão o montante a pagar das contribuições. Logo, não haverá prejuízo relevante de informação com a manutenção dos valores a receber pelos montantes brutos.
Alertamos que o registro da retenção como ativo, por ocasião da emissão da nota fiscal ou fatura de prestação de serviços, poderá levar o contribuinte ao erro de aproveitamento do crédito antes de adquirir esse direito.
As retenções na fonte sofridas pelo prestador de serviços serão consideradas como antecipação do que for devido pelo contribuinte em relação ao Imposto de Renda, às contribuições PIS/PASEP, CSLL e COFINS, à contribuição previdenciária e ao ISS, quando for o caso, e devem ser registradas no ativo circulante, na subconta de "Impostos e Contribuições a Recuperar ou a Compensar", em rubricas próprias que as identifique.
De acordo com as retenções que sofrer, o plano de contas do prestador de serviços poderá apresentar a seguinte configuração:
1.
|
Ativo
|
1.1
|
Circulante
|
(...)
| |
1.1.4
|
Impostos e Contribuições a Recuperar
|
1.1.4.10
|
IRRF a Compensar
|
1.1.4.11
|
CSLL Retida na Fonte a Compensar
|
1.1.4.12
|
PIS/PASEP Retido na Fonte a Compensar
|
1.1.4.13
|
COFINS Retida na Fonte a Compensar
|
1.1.4.14
|
INSS Retido na Fonte a Compensar
|
1.1.4.15
|
ISS Retido na Fonte a Compensar
|
Para o tomador dos serviços, os valores retidos constituem obrigação tributária e devem ser registrados em conta do passivo circulante "Impostos e Contribuições a Recolher" em rubrica própria que identifique o tributo a ser recolhido, conforme exemplificado no plano de contas a seguir:
2.
|
Passivo
|
2.1
|
Circulante
|
(...)
| |
2.1.2
|
Impostos e Contribuições a Recolher
|
2.1.2.01
|
IRRF a Recolher
|
2.1.2.02
|
CSLL Retida na Fonte a Recolher
|
2.1.2.03
|
PIS-PASEP Retido na Fonte a Recolher
|
2.1.2.04
|
COFINS Retida na Fonte a Recolher
|
2.1.2.05
|
INSS Retido na Fonte a Recolher
|
2.1.2.06
|
ISS Retido na Fonte a Recolher
|
Na contabilidade, basta que os tributos sejam identificados por espécie. Extracontabilmente é possível haver mapas de controle que identifiquem a retenção e o respectivo serviço, inclusive com o número da nota fiscal, vencimento, etc.
O registro da compensação dos valores do Imposto de Renda e das Contribuições Sociais, da Contribuição Previdenciária e do ISS retidos na fonte com os montantes devidos dos respectivos tributos, se dará por meio da transferência do saldo das contas do subgrupo de "Impostos e Contribuições a Recuperar ou a Compensar", do ativo circulante, com as contas de "Impostos e Contribuições a Recolher", do passivo circulante.
Para ilustrarmos os procedimentos descritos neste texto, vamos admitir que a empresa de treinamento empresarial Ensina Tudo Ltda., em 30/04/2019, emitiu a sua Nota Fiscal de Prestação de Serviços nº 1.234 contra a empresa "X", com vencimento para 15/05/2019, de acordo com os dados a seguir:
Serviços de treinamento e capacitação de pessoal realizados no período de 01 a 20/04/2019:
Mão de obra alocada.
|
R$ 10.000,00
|
Materiais didáticos fornecidos previstos e discriminados em contrato e nota fiscal.
|
R$ 3.000,00
|
Total dos Serviços
|
R$ 13.000,00
|
Nota Editorial
1ª) Se o valor da nota fiscal for de R$ 13.000,00, os tributos federais (IRRF/PIS-PASEP/CSLL/COFINS) serão calculados sobre o total da nota fiscal;
2ª) Se houver uma nota fiscal de mão de obra e outra de serviço, os tributos federais anteriormente citados serão calculados apenas sobre a nota fiscal de serviços.
O prestador e o tomador dos serviços estão localizados no mesmo município e não há previsão de retenção na fonte do ISS.
As demais retenções às quais o serviço está sujeito constam do quadro a seguir:
Tributos a Serem Retidos
|
Alíquota da Retenção
|
Base de Cálculo da Retenção
|
Valor da Retenção
|
R$
|
R$
| ||
INSS
|
11%
|
10.000,00
|
1.100,00
|
IRRF
|
1,50%
|
10.000,00
|
150,00
|
CSLL
|
1%
|
10.000,00
|
100,00
|
PIS/PASEP
|
0,65%
|
10.000,00
|
65,00
|
COFINS
|
3%
|
10.000,00
|
300,00
|
4,65%
|
10.000,00
|
465,00
| |
Total das Retenções
|
1.715,00
|
Em abril/2019, serão efetuados os seguintes registros na contabilidade da Empresa Ensina Tudo Ltda.
a) pelo registro da receita, com o concomitante reconhecimento da retenção do INSS:
D
|
Clientes ou Duplicatas a Receber (Ativo Circulante)
|
11.900,00
|
D
|
INSS Retido na Fonte a Compensar (Ativo Circulante)
|
1.100,00
|
C
|
Receita de Prestação de Serviços de Limpeza (Conta de Resultado)
|
13.000,00
|
b) pelo recebimento da duplicata em maio/2019:
D
|
Caixa ou Banco Conta Movimento (Ativo Circulante)
|
11.285,00
|
D
|
Impostos e Contribuições a Compensar (Ativo Circulante)
IRRF/CSLL/PIS-PASEP/COFINS Retidos na Fonte
|
615,00
|
C
|
Clientes ou Duplicatas a Receber (Ativo Circulante)
|
11.900,00
|
Admitindo-se que os valores retidos na fonte serão compensados com os valores devidos no mês de junho/2019, nas datas das compensações serão efetuados os registros a seguir:
a) do Imposto de Renda, admitindo-se a compensação com o valor devido referente ao IRPJ a ser pago em junho/2019:
D
|
Provisão para o Imposto de Renda ou IRPJ a Recolher (Passivo Circulante)
|
150,00
|
C
|
IRRF a Recuperar (Ativo Circulante)
|
150,00
|
b) da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, admitindo-se a compensação com o valor devido à CSLL a ser paga em junho/2019:
D
|
Provisão para a CSLL ou CSLL a Recolher (Passivo Circulante)
|
100,00
|
C
|
CSLL Retida na Fonte a Recuperar (Ativo Circulante)
|
100,00
|
c) da Contribuição PIS/PASEP, admitindo-se a compensação com o valor devido referente ao mês junho/2019:
D
|
PIS/PASEP a Recolher (Passivo Circulante)
|
65,00
|
C
|
PIS/PASEP Retida na Fonte a Recuperar (Ativo Circulante)
|
65,00
|
d) da COFINS, admitindo-se a compensação com o valor devido referente ao mês junho/2019:
D
|
COFINS a Recolher (Passivo Circulante)
|
300,00
|
C
|
COFINS Retida na Fonte a Recuperar (Ativo Circulante)
|
300,00
|
Os controles internos da empresa "X" indicam que os serviços de treinamento e capacitação de pessoal realizados pela Ensina Tudo Ltda. foram distribuídos pelos setores da empresa de acordo com o quadro a seguir:
Utilização dos Serviços
|
%
|
Distribuição do Gasto Efetuado
|
Administração
|
35%
|
R$ 4.550,00
|
Vendas
|
40%
|
R$ 5.200,00
|
Produção
|
25%
|
R$ 3.250,00
|
Total
|
100%
|
R$ 13.000,00
|
Portanto, em abril/2019, a contabilidade efetuará os seguintes registros para apropriação da Nota Fiscal nº 1.234 da Ensina Tudo Ltda.:
D
|
Despesas Administrativas (Despesas Operacionais)
Treinamento de Pessoal
|
4.550,00
|
D
|
Despesas Comerciais (Despesas Operacionais)
Treinamento de Pessoal
|
5.200,00
|
D
|
Custos Indiretos de Produção (Custos de Produção)
Treinamento de Pessoal
|
3.250,00
|
C
|
Fornecedores ou Contas a Pagar (Passivo Circulante) Ensina Tudo Ltda.
|
13.000,00
|
Sabendo-se que o fato gerador da retenção do INSS é a emissão da Nota Fiscal do Prestador dos Serviços, também em abril/2019 efetua-se o registro da retenção na fonte do INSS, conforme segue:
D
|
Fornecedores ou Contas a Pagar (Passivo Circulante)
|
1.100,00
|
C
|
INSS Retido na Fonte a Recolher (Passivo Circulante)
|
1.100,00
|
O registro do IRRF também será em abril/2019, uma vez que, o crédito contábil ocorreu nesta data e esse será o fato gerador do imposto:
D
|
Fornecedores ou Contas a Pagar (Passivo Circulante)
|
150,00
|
C
|
IRRF a Recolher (Passivo Circulante)
|
150,00
|
A retenção das contribuições sociais PIS/PASEP, COFINS e CSLL tem como fato gerador o pagamento da duplicata do prestador de serviços. Portanto, por ocasião do pagamento da duplicata efetua-se o seguinte registro:
D
|
Fornecedores ou Contas a Pagar (Passivo Circulante) Impostos e Contribuições a Recolher (Passivo Circulante)
|
11.285,00
|
C
|
PIS-PASEP/COFINS/CSLL Retidos na Fonte a Recolher
|
465,00
|
C
|
Bancos Conta Movimento (Ativo Circulante)
|
10.820,00
|
Por ocasião do pagamento das retenções, nos respectivos vencimentos, efetuam-se os seguintes registros:
a) do INSS:
D
|
INSS Retido na Fonte a Recolher (Passivo Circulante)
|
1.100,00
|
C
|
Bancos Conta Movimento (Ativo Circulante)
|
1.100,00
|
b) do IRRF:
D
|
IRRF a Recolher (Passivo Circulante)
|
150,00
|
C
|
Bancos Conta Movimento (Ativo Circulante)
|
150,00
|
c) das Contribuições Sociais (PIS/PASEP, COFINS e CSLL):
D
|
PIS-PASEP/COFINS/CSLL Retidas na Fonte a Recolher (Passivo Circulante)
|
465,00
|
C
|
Bancos Conta Movimento (Ativo Circulante)
|
465,00
|
Nota Editorial
Com as alterações promovidas pela Lei nº 11.638/07, qualquer obrigação ou direito que se tenha utilizado após 12 meses deverá ser contabilizado nas contas do passivo não circulante ou do ativo não circulante, respectivamente.
Cenofisco
Nenhum comentário:
Postar um comentário